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Abus fiscal: principes généraux et nouvelle circulaire pour les droits d’enregistrement et de succession
Posted on 24 mai, 2013 by admin in Info.
La loi programme de mars 2012 a fortement modifié les anciennes dispositions anti abus qui dataient de près de 20 ans et qui, au fil des décisions de jurisprudence, avait perdu quasi toute efficacité.Une des principales nouveautés de ces dispositions, c’est qu’elles s’appliquent tant à la sphère économique que privée alors que précédemment, seule la sphère économique était visée.
Dans le domaine économique (code des impôts sur les revenus), l’administration et/ou le Ministre ou Secrétaire d’état n’ont quasi pas livré de commentaire et l’on reste donc dans un grand flou sur la manière dont l’administration va appliquer cette disposition. Il existe bien un premier ruling dans un cas de conversion d’un bail en droit de superficie mais c’est encore très peu pour en tirer des conclusions (si ce n’est un exemple de motif non fiscal lié à l’importance des travaux qui justifient de passer d’un bail commercial à un droit de superficie).
La nouvelle disposition en matière d’impôts sur les revenus est libellée comme suit (art 344 §1):
« § 1er. N’est pas opposable à l’administration, l’acte juridique ni l’ensemble d’actes juridiques réalisant une même opération lorsque l’administration démontre par présomptions ou par d’autres moyens de preuve visés à l’article 340 et à la lumière de circonstances objectives, qu’il y a abus fiscal.
Il y a abus fiscal lorsque le contribuable réalise, par l’acte juridique ou l’ensemble d’actes juridiques qu’il a posé, l’une des opérations suivantes :
1° une opération par laquelle il se place en violation des objectifs d’une disposition du présent Code ou des arrêtés pris en exécution de celui-ci, en-dehors du champ d’application de cette disposition; ou
2° une opération par laquelle il prétend à un avantage fiscal prévu par une disposition du présent Code ou des arrêtés pris en exécution de celui-ci, dont l’octroi serait contraire aux objectifs de cette disposition et dont le but essentiel est l’obtention de cet avantage. »
Il appartient au contribuable de prouver que le choix de cet acte juridique ou de cet ensemble d’actes juridiques se justifie par d’autres motifs que la volonté d’éviter les impôts sur les revenus.
Lorsque le contribuable ne fournit pas la preuve contraire, la base imposable et le calcul de l’impôt sont rétablis en manière telle que l’opération est soumise à un prélèvement conforme à l’objectif de la loi, comme si l’abus n’avait pas eu lieu. »Nous attirons donc votre attention sur le fait de bien vous faire conseiller si vous envisagez une opération qui pourrait être considérée comme constitutive d’abus fiscal.
Par contre, en matière de droits d’enregistrement et de successions (visant principalement les opérations de planification patrimoniale), l’administration a déjà publié 3 circulaires dont la dernière date du 10/04/2013.
Cette troisième circulaire revient en arrière par rapport à la précédente (ce qui n’est pas nouveau si vous suivez la « saga » des ATN sur voitures de société).
Il serait trop long de détailler ici toute cette matière qui relève d’ailleurs plus des notaires et/ou des conseillers spécialisés en planification patrimoniale. Retenons seulement 3 points importants
1) L’administration a publié une liste d’opérations qui ne peuvent pas, en soi, être catalogués comme abus fiscal (sauf s’ils font l’objet d’un montage constitué de plusieurs actes) et une liste d’opérations juridiques qui sont considérées comme abus fiscal, à moins que le contribuable ne prouve que le choix de l’acte juridique ou de l’ensemble des actes juridiques se justifie par des motifs autres que fiscaux. Cette liste vient d’être adaptée dans cette troisième circulaire qui, en plus donne des commentaires sur les cas cités.En principe, pas d’abus fiscal
En principe, abus fiscal
– Donation effectuée par don manuel ou virement bancaire;- Donation par acte passé devant un notaire à l’étranger;- Donation échelonnée de biens immeubles avec période intermédiaire supérieure à trois ans ;- Donation avec charge;- Donation sous condition résolutoire;- Donation par les grands-parents aux enfants et/ou aux petits-enfants;- Donation avec réserve d’usufruit ou d’un autre droit viager;- Donation soumise à un droit d’enregistrement réduit ;- Donation jouissant d’une exonération prévue dans le code des droits d’enregistrement ; – Clauses de tontine et d’accroissement.
– Clauses d’attribution de la totalité du patrimoine commun ou clauses de partage inégal de ce patrimoine commun, « sans condition de survie » (mieux connue sous les termes de clause de la mortuaire)- Montage impliquant un droit d’emphytéose : une acquisition scindée d’un bien immeuble par des sociétés liées (atteinte à l’art. 44 C. Enreg.).- Apport par un époux d’un bien dans le patrimoine commun, suivi, immédiatement ou dans un délai rapproché, par la donation de ce bien par les deux époux ensemble (atteinte à la base de taxation et à la progressivité art. 131 C. Enreg.).- Sortie de la communauté de biens meubles, suivie par une donation mutuelle entre époux (atteinte à l’article 5 C. Succ.).- Renonciation à l’usufruit sur un bien immeuble suivie par une donation (atteinte à l’art. 131 C. Enreg.). 2) Dans le cadre des droits de succession et des testaments, le testateur n’est pas le redevable (en effet, ce sont les héritiers qui paient les droits de succession). Par conséquent, les dispositions testamentaires, sur base des textes de loi en vigueur, ne peuvent pas tomber sous l’application de la mesure anti-abus.
3) Dans le domaine des droits d’enregistrement, l’administration a retiré l’acquisition scindée de la nue-propriété et de l’usufruit précédée d’une donation des fonds nécessaires à l’acquisition de la nue-propriété, de lea liste des cas, en principe abusifs.
Note complémentaire du 17/06/13: il semble que cette question fasse l’objet d’un nouvel examen par l’administration. Il n’est donc pas exclu que l’administration publie, dans les prochains mois, une nouvelle décision qui modifierait encore le traitement fiscal de cette question.Fidulife-CFG
